A co, jeśli nie zapłącę podatku PIT lub CIT?

PIT i CIT należą do grupy danin publicznych, które płaci się od osiągniętego dochodu. Wiele osób określa je mianem podatków od pracowitości i przedsiębiorczości. Z całą pewnością gros tych, którzy muszą zapłacić podatek dochodowy, nie raz zastanawiało się nad tym, co się stanie, gdy tego nie zrobią?

PIT, czyli podatek od dochodów osób fizycznych, płacony jest głównie od osiągniętych dochodów. Może on być także płacony, przez przedsiębiorców, którzy rozliczają się na zasadzie ryczałtu. Podatek dochodowy jest progresywny, co oznacza, że jego wysokość uzależniona jest od wielkości zarobków ( w niektórych przypadkach od przychodów).

Obecnie obowiązują dwie skale podatkowe. Wynoszą one odpowiednio 18% dla osób, których łączny dochód po odliczeniach nie przekroczy 85 528 złotych oraz 32% dla ludzi, których dochody są wyższe. Należy zaznaczyć, że po przejściu w drugi próg, 32% podatkiem objętym będzie tylko nadwyżka.

Nie zapłacimy podatku dochodowego, jeżeli nasz dochód nie przekroczył 3 091 zł. Dodatkowo roczna i miesięczna kwota zmniejszająca podatek jest taka sama jak w zeszłym roku i wynosi odpowiednio - 556,02 zł i 46,33 zł. Termin zapłaty podatku dochodowego za rok 2010 minie 30 kwietnia 2011 roku. Jeżeli nie uregulujemy go w terminie, możemy liczyć się z nieprzyjemnymi konsekwencjami.

Nie płacisz w terminie, zapłacisz więcej po

Stało się, nie zapłaciliśmy w terminie PIT-u. Co nam za to grozi? Po pierwsze odsetki za zwłokę. Z każdym dniem nasze zaległości rosną i po jakimś czasie może to być dla naszego portfela naprawdę dokuczliwe. Niestety to jeszcze nie wszystko. Uchylanie się od obowiązków podatkowych jest bowiem traktowane w Polsce jako wykroczenie lub nawet przestępstwo. A skoro mamy wykroczenie lub przestępstwo, to są i kary – Łukasz Tabor, radca prawny z Kancelarii Prawnej Skarbiec.Biz

Wysokość odsetek za zwłokę określana jest przez ministra finansów. Obecnie wynoszą one 10% (obniżone 7,5%). Warto zaznaczyć, że nie można ich zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Nalicza się je już od pierwszego dnia po przekroczeniu terminu zapłaty. Przy stosunkowo długim okresie zwłoki, ich wysokość może być bardzo dotkliwa dla naszego portfela.

Na czym polega uporczywość?

Mamy z nią do czynienia, gdy płatnik zbyt długo zwleka z zapłaceniem należności. Naturalnie jest to pojęcie względne. Zwykle za uporczywe definiuje się takie zachowanie podatnika, które polega na wielokrotnym ignorowaniu wezwań do zapłaty, niestawianie się w urzędach skarbowych itp. Ponadto za uporczywe można uznać regularne spóźnianie się z zapłatą podatku, nawet o jeden dzień.

Fiskus będzie wzywał spóźniającego podatnika do zapłaty. Jeżeli ten w dalszym ciągu będzie daleki od uregulowania należności, wówczas może zostać na niego nałożona kara grzywny. Uporczywa zwłoka jest wykroczeniem i może kosztować podatnika nawet do 720 stawek dziennych.

Stawka dzienna obliczana jest na podstawie minimalnego wynagrodzenia, które obecnie wynosi 1317 zł. Najmniejsza wartość stawki dziennej wynosi 1/30 najniższego wynagrodzenia, czyli ok. 40 zł. Maksymalna jej wysokość to 400 krotność 1/30 minimalnego wynagrodzenia, czyli ok 1600 zł. Zatem 720 minimalnych stawek dziennych to prawie 30 tysięcy złotych!

Co jeszcze może zrobić urząd skarbowy, aby zmotywować niesolidnego podatnika do lepszej „współpracy”? Otóż może dokonać przymusowego ściągnięcia zaległości podatkowych. Zajęcie pensji, zajęcie ruchomości, blokada rachunków bankowych, ustanowienie przymusowej hipoteki na majątku dłużnika... Oraz obciążenie dłużnika kosztami tych wszystkich działań. Jeśli nie chcemy odczuć tego wszystkiego na własnej skórze, nasze zobowiązania podatkowe powinniśmy traktować poważnie – tłumaczy Łukasz Tabor z Kancelarii Skarbiec.Biz.

Wizyta poborcy podatkowego nikomu nie kojarzy się dobrze. Z całą pewnością nie można liczyć na to, by ten odstąpił od swych obowiązków. Podatnik uchylający się od zapłaty może wówczas stracić nie tylko pieniądze i dom, ale również dobre imię. W Polsce coraz popularniejsze jest przekonanie, że osoby uchylające się od płacenia fiskusowi „żerują” na pracy innych. Z drugiej strony znane powiedzenie mówi, że honor bez pieniędzy może być tylko chorobą.

No dobrze, a co z CIT?

CIT, czyli podatek dochodowy od osób prawnych od kilku lat jest podatkiem liniowym. Obecnie jego stawka wynosi 19%. Płacony jest od uzyskanych dochodów (czasem przychodów). Płatnikami są wszystkie osoby prawne, czyli np. sp. z.o.o lub S.A.
Podobnie jak w przypadku podatku PIT, za niezłożenie deklaracji podatkowej lub niezapłacenie należności w terminie, grożą nam odsetki za zwłokę. Ich wysokość ustalana jest przez ministra finansów. Należy pamiętać, że ich również nie można traktować jako kosztu uzyskania przychodu.

» A co, jeśli nie zapłacę podatku CIT? [video]

Jeśli jednak konieczność zapłacenia odsetek za zwłokę nie wywrze na nas żadnego wrażenia i dalej nie zamierzamy płacić podatku CIT, to co wtedy? Według prawa polskiego uporczywe niewpłacanie w terminie podatku przez podatnika jest wykroczeniem i skutkuje odpowiedzialnością karną w postaci grzywny w wysokości do 720 stawek dziennych – mówi Łukasz Tabor, radca prawny z Kancelarii Prawnej Skarbiec.Biz

Gorsze sankcje grożą nam, gdy nie złożymy deklaracji podatkowej w odpowiednim terminie lub nie ujawnimy podstawy do opodatkowania. Jest to traktowane jako przestępstwo, za które grozi nam kara grzywny, a w szczególnie poważnych przypadkach nawet kara pozbawienia wolności – informuje Łukasz Tabor.

Akcja pod Arsenałem

Jeżeli nie zapłacimy ani odsetek, ani grzywny, fiskus może odwołać się do bardziej radykalnych środków. Podobnie jak w przypadku PIT, firmę może spotkać przymusowe ściągnięcie należności. Poborca „wejdzie” na konto lub zajmie „środki trwałe” nie tylko firmy, ale także jej właścicieli. Procedury te nie są darmowe. Ich kosztami zostaniemy obciążeni dodatkowo. Zatem możemy stracić nie tylko firmę, ale także majątek osobisty.

Prawda jest taka, że w starciu z fiskusem nie mamy żadnych szans. Posiada on szereg narzędzi do „temperowania” niesfornego podatnika. Oczywiście nie oznacza to, że fiskus nie popełnia błędów. Niemniej obywatel powinien zawsze pamiętać, że płacenie podatków to jego obowiązek, którego zaniedbanie może nas kosztować bardzo dużo.

Łukasz Piechowiak
Bankier.pl
l.piechowiak@firma.bankier.pl

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 4.8.2010 r. (I SA/Wr 625/10)

Piotr Bielicz

ORZECZNICTWO

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 4.8.2010 r. (I SA/Wr 625/10)

Odsetki od lokat bankowych spółdzielni: korzystny wyrok z Wrocławia

W dniu 4.8.2010 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wydał wyrok dotyczący zakresu zwolnienia od podatku dochodowego, przewidzianego dla spółdzielni mieszkaniowych. W wyroku odpowiedziano na pytanie, czy zwolnienie to może obejmować dochody z odsetek od lokat bankowych.

Może się zdarzyć, że w toku prowadzenia gospodarki zasobami mieszkaniowymi, spółdzielnia mieszkaniowa wypracuje nadwyżki finansowe. Odsetki od rachunków i lokat bankowych, pochodzących z takich właśnie nadwyżek, są wolne od podatku dochodowego, o ile zostaną przeznaczane na cele związane z gospodarką zasobami mieszkaniowymi.

Powyższe stwierdzenia to zasadnicze tezy wynikające z pisemnego uzasadnienia wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 4 sierpnia 2010 roku (sygn. I SA/Wr 625/10).

Zaradna spółdzielnia jako problem dla fiskusa

Sprawa dotyczyła spółdzielni mieszkaniowej, która – zwykłą koleją rzeczy – posiada w swoich zasobach m. in. lokale mieszkalne. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, osoby zajmujące te lokale uiszczają opłaty określone w statucie. Celem tych opłat jest pokrywanie kosztów związanych z eksploatacją i utrzymaniem nieruchomości należących do spółdzielni.

Zdarza się przy tym, że wspomniane powyżej koszty są niższe niż suma opłat, jakie spółdzielnia pobrała od członków. W efekcie powstają nadwyżki finansowe, które są lokowane na oprocentowanych kontach bankowych (lokatach). W ten sposób spółdzielnia uzyskuje dodatkowe przychody odsetkowe, z którymi wiążą się pewne wątpliwości w sferze prawa podatkowego. Koncentrują się one wokół art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT; jest to regulacja, która przewiduje, że zwolnione z podatku są m.in. dochody spółdzielni mieszkaniowych uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi w części przeznaczonej na utrzymanie posiadanych zasobów.

Na tym tle, już dawno temu zarysowała się kontrowersja na temat zakresu powyższego zwolnienia. W sprawie, którą zajmował się sąd wrocławski, kwestią sporną było pytanie, czy zwolnienie to może dotyczyć dochodów z tytułu odsetek od lokat bankowych. Zarząd spółdzielni postanowił wyjaśnić tę kwestię za pomocą wniosku o interpretację do właściwego dyrektora izby skarbowej. We wniosku zaznaczono, że lokaty byłyby utworzone ze środków pochodzących z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, zaś odsetki od tych lokat zostałyby przeznaczone na cele związane z gospodarką tymi samymi zasobami.

We wniosku wyrażono pogląd, że wspomniane powyżej odsetki stanowią dochód zwolniony z opodatkowania, gdyż są dochodami uzyskanymi z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Zdaniem spółdzielni, racjonalne prowadzenie tej gospodarki wymaga zdeponowania posiadanych nadwyżek finansowych na lokatach terminowych.

Dyrektor IS: odsetki z lokat ≠ przychody z gospodarki mieszkaniowej

Dyrektor izby skarbowej wydał interpretację, w której nie zgodził się ze stanowiskiem spółdzielni. Jego zdaniem, za dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi uznać można np. dochody związane z budynkami mieszkalnymi, pomieszczeniami znajdującymi się w budynku mieszkalnym lub poza nim, bądź z urządzeniami lub uzbrojeniem terenu, na którym znajdują się budynki spółdzielni. Tymczasem, jak uznał dyrektor, dochody z odsetek od lokat bankowych nie są ściśle powiązane z gospodarką mieszkaniową, co wyklucza korzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT.

Spółdzielnia nie zgodziła się z interpretacją i dlatego wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. W skardze tej podniosła, że błędem jest zawężanie pojęcia gospodarki zasobami mieszkaniowymi do pobierania opłat i nakładania kar na członków spółdzielni. Nieodłącznym elementem gospodarowania zasobami spółdzielni jest także racjonalne lokowanie nadwyżek finansowych, co jest zwykle czynione z pomocą oprocentowanych rachunków bankowych.

WSA: interpretacja ścisła nie może iść zbyt daleko

WSA zgodził się ze stanowiskiem spółdzielni. W pisemnym uzasadnieniu wyroku sąd odwołał się do słownikowego znaczenia słowa „gospodarować”, którego znaczenie jest niemal tożsame ze znaczeniem słowa „zarządzać”. Zarządzanie, jak stwierdził sąd, to ogół działań zmierzających do efektywnego wykorzystania zasobów mieszkaniowych. Zdaniem sądu, wybór lokaty terminowej zamiast rachunku bieżącego należy zaliczyć do jednej z czynności mającej na celu racjonalne i efektywne gospodarowanie środkami pochodzącymi z zasobu mieszkaniowego.

Sąd przyznał, że przepisy o zwolnieniach podatkowych należy interpretować ściśle (tego domagał się dyrektor IS). Nie można jednak iść zbyt daleko i stosować interpretacji zawężającej. Tymczasem do tego właśnie prowadzi ograniczanie zakresu pojęcia „gospodarki zasobami mieszkaniowymi” do działań związanych z pobieraniem opłat; gospodarka zasobami mieszkaniowymi to także aktywne dysponowanie posiadanymi środkami. Skład orzekający zauważył też, że poprzez inwestowanie posiadanych środków na lokatach bankowych, spółdzielnia zabezpiecza zebrane na rachunku bankowym środki pieniężne przed utratą ich wartości na skutek inflacji.

---

Piotr Bielicz jest konsultantem w zespole zarządzania wiedzą działu prawno podatkowego PricewaterhouseCoopers

A co, jeśli nie zapłacę podatku VAT?

Podatkowo-karne konsekwencje nieregulowania zobowiązania w podatku od towarów i usług z reguły dążą w dwóch kierunkach. Rzadko bowiem zdarza się, że podatnik, który złoży deklarację, nie wpłaca zadeklarowanej kwoty. Częściej podatnik nie składa deklaracji w terminie bądź składa ją niezgodnie ze stanem faktycznym.

Za takie działania grożą konsekwencje karne skarbowe, egzekucyjne oraz odsetkowe.

Odpowiedzialność odsetkowa

Podatnik, który nie zapłaci zobowiązania w podatku od towarów i usług w terminie, musi liczyć się z odpowiednim podwyższeniem zobowiązania wobec skarbu państwa o należne odsetki za zwłokę. Co ważne, odsetki nie są związane ze złożeniem deklaracji – jeżeli zatem podatnik, mimo obowiązku, nie złoży deklaracji, a zobowiązanie podatkowe nie wystąpi (np. w deklaracji powinna wystąpić nadpłata podatku lub podatek zerowy), to odsetki za zwłokę nie wystąpią.

Odsetki nalicza się od dnia następnego po dniu, w którym należność powinna być uregulowana. W przypadku podatku od towarów i usług terminem tym jest, w zależności od rodzaju zobowiązania:

• 25. dzień miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy (dla rozliczających się z urzędem na deklaracji VAT-7),
• 25. dzień miesiąca następującego po kwartale, w którym powstał obowiązek podatkowy (dla podatników wybierających rozliczenie kwartalne),
• 14 dni po dniu powstania zobowiązania podatkowego.

Jako niezależne zobowiązanie należy traktować zaliczki na podatek VAT, ustalane dla podatników, którzy wybiorą metodę kwartalną rozliczenia, innych niż mali podatnicy. Niezapłacenie zaliczki skutkuje uznaniem jej za zaległość podatkową, a w konsekwencji koniecznością zapłacenia odsetek za zwłokę. W tym przypadku obowiązek zapłaty podatku wystąpi - za pierwszy oraz za drugi miesiąc kwartału - w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym z kolejnych miesięcy, za które jest wpłacana zaliczka.

Stawka odsetek za zwłokę wynosi 200% podstawowej stopy oprocentowania kredytu lombardowego, ustalanej zgodnie z przepisami o Narodowym Banku Polskim (10% według stanu na sierpień 2010 r.). W przypadku złożenia prawnie skutecznej korekty deklaracji wraz z uzasadnieniem przyczyn korekty i zapłaty w całości, w ciągu 7 dni od dnia złożenia korekty, zaległości podatkowej, stosuje się obniżoną stawkę odsetek za zwłokę w wysokości 75% powyższej stawki odsetek.

Obniżenia nie zastosuje się jednak w przypadku, gdy korekta dokonana jest:

• po doręczeniu zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej, a w przypadkach, gdy nie stosuje się zawiadomienia - po zakończeniu kontroli podatkowej;
• w wyniku czynności sprawdzających.

Odsetki za zwłokę są zaokrąglane w górę do dwóch miejsc po przecinku.

Jeżeli podatnik nie złożył deklaracji podatkowej, to nie może jej skorygować a tym samym nie zastosuje obniżonej kwoty odsetek za zwłokę.

Wyłącznie prawa do obniżonych odsetek za zwłokę dotyczy również sytuacji, gdy podatnik ureguluje należność podatkową po terminie 7 dni od złożenia korekty lub wpłaci ją w niepełnej wartości (tylko częściowo). Inny rodzaj opłaty i konsekwencji odsetkowych wystąpi u podatników występujących o ulgę w spłacie zobowiązania podatkowego, czyli chcących odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty, odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę ewentualnie - same odsetki. We wszystkich przypadkach w związku z późniejszym terminem zapłaty podatku, zaległości lub odsetek, organ podatkowy nalicza opłatę prolongacyjną w wysokości połowy odsetek podatkowych za zwłokę.

Konsekwencje karne skarbowe

Na gruncie karnym skarbowym ustawodawca zastrzegł odrębne sankcje z tytułu niezłożenia deklaracji podatkowej i z tytułu niezapłacenia podatku w terminie. Inaczej wreszcie przedstawia się karalność czynu, gdy co prawda podatnik ujawnia podstawę opodatkowania i kwotę podatku, lecz czyni to nierzetelnie.

W przypadku niezłożenia deklaracji podatkowej, co wiąże się również z nieujawnieniem przedmiotu oraz podstawy opodatkowania, odpowiedzialność podatnika uzależniona jest od uszczuplonej lub narażonej na uszczuplenie należności publicznoprawnej albo wartości przedmiotu czynu. Istotą karalności przestępstwa jest w tym przypadku narażenie podatku na uszczuplenie. Przestępstwo z art. 54 kodeksu karnego skarbowego jest przestępstwem skutkowym, co oznacza, że jeżeli przez niezłożenie deklaracji nie nastąpi narażenie należności na uszczuplenie, odpowiedzialność karna skarbowa nie zostanie poniesiona. Dla przykładu, gdy podatnik nie wykonuje w danym okresie czynności opodatkowanych, należność publicznoprawna może nie zostać narażona na uszczuplenie.

Odrębnie od niezłożenia deklaracji, karane jest niezłożenie informacji podsumowującej w związku z wykonywaniem transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Jeszcze inaczej należy traktować sytuację, w której podatnik, co prawda deklarację składa, lecz ujawnia w niej nieprawidłowe dane dotyczące przede wszystkim przedmiotu lub podstawy opodatkowania (art. 56 k.k.s.).

Częstym przypadkiem jest wówczas zbieg przepisów - podatnik deklarując w terminie zobowiązanie podatkowe, czyni to jednak na podstawie nierzetelnie lub nieprawidłowo prowadzonych ksiąg (art. 61 k.k.s.), nie wystawia faktur lub nie prowadzi ewidencji na kasie fiskalnej (art. 62 k.k.s.). Faktyczna penalizacja jest wówczas zależna od tego, czy mamy do czynienia z faktycznym zbiegiem przepisów (karalność na podstawie przepisu przewidującego karę najsurowszą co nie wyłącza stosowania wszystkich środków przewidzianych w kodeksie na podstawie wszystkich zbiegających się przepisów – na podstawie art. 7 kodeksu) czy też wyczerpywaniem znamienia jednego czynu przesłanek wielu przepisów łącznie i tym samym pochłanianiem przez jeden z przepisów karalności za pozostałe (usiłowanie a dokonanie czynu).

Odpowiednio zbieg może być wyłączony również poprzez zastosowanie reguły subsydiarności (osoba odpowiedzialna za nadzór odpowiedzialność za nadzór poniesie wyłącznie w przypadku, gdy czyn nie będzie wyczerpywał przesłanek innego przepisu).

Inna odpowiedzialność grozi za samo niezapłacenie podatku w terminie. Jeżeli bowiem okaże się, że podatnik księgi prowadzi rzetelnie oraz składa deklaracje w przewidzianym terminie, a podatek jest płacony z opóźnieniem, to można powiedzieć, że odpowiedzialność podatnika jest ograniczona – w stosunku do przestępstw lub wykroczeń wskazanych powyżej.

Karalność dotyczy jedynie uporczywego niewpłacania podatku w terminie (art. 57 k.k.s.). Oznacza to, że jednokrotne niezapłacenie podatku nie będzie karane. Dodatkowo sąd może (choć nie musi, sam podejmuje decyzję, biorąc pod uwagę przesłanki konieczności ukarania sprawcy czynu) odstąpić od wymierzenia kary, jeżeli przed wszczęciem postępowania (po jego wszczęciu już nie) wpłacono w całości należny podatek na rzecz właściwego organu. Ważne jest, że podatnik, jeżeli zostanie ukarany, poniesie wyłącznie odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe. Natomiast w przypadku niezłożenia deklaracji podatkowej lub ujawnienia nieprawdy w deklaracji – w zależności od wartości narażonej na uszczuplenie należności – może odpowiadać za przestępstwo skarbowe lub za wykroczenie. W praktyce z reguły dla podatnika oznacza to postępowanie mandatowe i kilkusetzłotową karę pieniężną (kara grzywny z tytułu wykroczenia skarbowego może być wymierzona w granicach od jednej dziesiątej do dwudziestokrotnej wysokości minimalnego wynagrodzenia).

Obrona przed odpowiedzialnością karną skarbową zależna jest od rodzaju popełnionego czynu. W grę wchodza różne instytucje dostępne na gruncie prawa karnego skarbowego. Samo niezapłacenie podatku w terminie lub błąd obliczeniowy w deklaracji podatkowej i podanie w niej danych nieprawdziwych można wyeliminować poprzez złożenie deklaracji korygującej. W takim przypadku nie podlega karze za przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, kto złożył prawnie skuteczną korektę deklaracji podatkowej wraz z uzasadnieniem przyczyny korekty i w całości uiścił, niezwłocznie lub w terminie wyznaczonym przez uprawniony organ, należność publicznoprawną uszczuploną lub narażoną na uszczuplenie (art. 16a k.k.s.).

Korekty deklaracji nie można jednak składać w przypadku, gdy nie wystąpi dokument korygowany, a zatem nie można jej złożyć, gdy podatnik w ogóle nie złożył deklaracji podatkowej. W grę wchodzi wówczas instytucja niepodlegania karze ze względu na ujawnienie przedmiotu czynu przestępczego. Instytucja występowania z taką informacją ograniczona jest w czasie wyłącznie do momentu, w którym organ skarbowy będzie posiadał wyraźnie udokumentowaną wiadomość o popełnieniu przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego (art. 16 k.k.s.). Jeżeli organ uzyska już informacje o popełnieniu czynu, w grę wchodzą proceduralne metody zaniechania ukarania – jak zezwolenie na dobrowolne poddanie się odpowiedzialności (art. 17 k.k.s.) lub odstąpienie od wymierzenia kary (art. 19 k.k.s.).

Odpowiedzialność egzekucyjna

Niezapłacenie w ustawowym terminie podatku, zapłacenie go w wysokości niższej niż należna lub wykazanie zaległości podatkowej do zapłaty w wyniku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli skarbowej, a w konsekwencji wydania ostatecznej decyzji ustalającej podatek do zapłaty, powoduje skierowanie postępowanie na drogę egzekucji.

Inny przebieg ma postępowanie, w zakresie podatku niezapłaconego, czyli wykazanego do zapłaty w deklaracji VAT-7 (VAT-7K), inny zaś – postępowanie dotyczące należności spornej, która nie została przez podatnika wskazana jako kwota należna do zapłaty. W tym drugim przypadku wszczęcie egzekucji wymaga wszczęcia postępowania podatkowego i wydania decyzji w tym przedmiocie (w tym również zakresie przysługuje od decyzji droga odwoławcza). W zakresie złożonej przez podatnika deklaracji podatkowej, wszczęcie postępowania egzekucyjnego nie wymaga decyzji, pod warunkiem, że:

• w deklaracji zostało zamieszczone pouczenie, że stanowią one podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego (standardowo deklaracja VAT-7 zawiera je na pierwszej stronie – na samym dole, drobnym druczkiem);
• wierzyciel przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego przesłał zobowiązanemu upomnienie o konieczności zapłaty podatku, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego. Postępowanie egzekucyjne może być wszczęte dopiero po upływie 7 dni od dnia doręczenia tego upomnienia.

Deklaracja podatkowa jest więc w tym przypadku bezpośrednią podstawą do wystawienia tytułu wykonawczego przez organ egzekucyjny.

Metodami obrony ze strony dłużnika (podmiotu zobowiązanego do zapłaty) będą: zarzuty (art. 33 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji), wyłączenia spod egzekucji odpowiednich rzeczy lub praw (art. 38 ustawy), zażalenie na postanowienie organu, skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora oraz skarga na przewlekłość postępowania egzekucyjnego (art. 54 ustawy).

Piotr Szulczewski
Bankier.pl

Oszustwo - nasz sport narodowy. Fiskus nabiera się na banalne sztuczki

Piotr Skwirowski

2010-01-08, ostatnia aktualizacja 2010-01-09 10:11

Skomplikowany system podatkowy, wysokie koszty pracy i przekonanie, że państwo marnotrawi nasze podatki, wpychają polskich podatników w szarą strefę i zachęcają do oszustw - wynika z raportu o oszustwach podatkowych przygotowanego przez Mirosława Barszcza, eksperta BCC, wcześniej wiceministra finansów.

Fot. Paweł Kozioł /AG

Skomplikowany system podatkowy, wysokie koszty pracy i przekonanie, że państwo marnotrawi nasze podatki, wpychają polskich podatników w szarą strefę i zachęcają do oszustw

ZOBACZ TAKŻE

• Kontrowersje wokół PIT-12. Przepisy są niejasne (07-01-10, 20:41)
• Bubel roku 2009: Podatek od dochodu, którego nie było (04-01-10, 14:00)
• Koniec spadku podatków w 2010 r. Będzie wzrost (02-01-10, 00:50)

Jak fiskus walczy o zaległe podatki

Jesteśmy rekordzistami. Udział szarej strefy w polskim PKB sięga 25 proc. Średnia dla całej Unii Europejskiej to tylko 15 proc. - Gdyby ograniczyć szarą strefę w Polsce do poziomu średniej w UE, budżet miałby dodatkowe dochody podatkowe przekraczające 20 mld zł - uważa Mirosław Barszcz, ekspert Business Centre Club i były wiceminister finansów. Na zlecenie BCC przygotował on specjalny raport, w którym opisuje, jak Polacy oszukują na podatkach.

Pominął w nim oszustwa podatkowe popełniane przez zorganizowane grupy przestępcze - m.in. podrabianie towarów akcyzowych czy wprowadzanie do obrotu paliw z zaniżoną akcyzą. Tym niech zajmują się organy ścigania. Ekspert skupił się natomiast na oszustwach popełnianych przez zwykłych zjadaczy chleba, zwłaszcza przedsiębiorców. - Działalność przestępcza przynosi szkody w wysokości setek milionów złotych rocznie, ale w skali całej gospodarki takie zjawiska są marginalne. A straty, które ponosi skarb państwa, są niewielkie w porównaniu ze stratami, które wynikają z działalności setek tysięcy przedsiębiorców oszukujących na znacznie mniejsze kwoty, za to systematycznie - tłumaczy ekspert BCC.

Jak kantują Polacy? Barszcz podzielił oszustwa podatkowe na kilka grup. - Najprostszym sposobem uniknięcia opodatkowania pracy jest po prostu praca na czarno, bez podpisanej umowy - uważa były wiceminister finansów. Ale zatrudnianie na czarno jest dość ryzykowne. Pracodawca i pracownik pracujący na czarno obniżają więc ryzyko, podpisując umowę o pracę bez wypełnienia pól dotyczących daty. W razie kontroli pracodawca w sekundę wpisuje bieżącą datę jako datę podpisania umowy. I już może udawać, że pracownik został dopiero co zatrudniony.

Zatrudnienie na czarno ma zazwyczaj miejsce w branżach, w których ryzyko skutecznej kontroli jest minimalne - w rolnictwie, budownictwie.

W przypadku pracowników stałych, pracujących w zakładzie przedsiębiorcy częściej zaniża się wysokości faktycznego wynagrodzenia. Przykład: firma zatrudnia asystentkę. Zobowiązuje się wypłacać jej 2000 zł netto. Po dodaniu do pensji netto podatku PIT oraz składek ubezpieczeniowych koszt pracodawcy wzrasta jednak prawie dwukrotnie, firma podpisuje więc z asystentką umowę o pracę na pół etatu z wynagrodzeniem w wysokości 700 zł brutto miesięcznie. Resztę - do sumy 2000 zł - asystentka dostaje "pod stołem". Dzięki temu pozapłacowe koszty pracy spadają u pracodawcy ponadtrzykrotnie. Teoretycznie o takim procederze pracownik mógłby donieść fiskusowi. Ale... musiałby zapłacić zaległy podatek. No i straciłby pracę. Pracodawca i pracownik mają więc wspólny interes w tym, by milczeć.

Inna wielka grupa oszustw to te związane z ukrywaniem przychodu. Część przedsiębiorców wcale się nie rejestruje się i nie ujawnia swojej działalności. Usługi budowlano-remontowe świadczone w prywatnych domach, sprzedaż obwoźna, handel na bazarach, giełdach samochodowych, korepetycje i prywatne nauczanie - to najczęstsze przykłady.

A tam, gdzie firmy nie da się ukryć, ukrywane są przychody. Przydaje się m.in. znajomość zwyczajów pracowników organów kontrolnych. Firmy usługowe wiedzą, że nienabijanie towarów na kasę fiskalną wiąże się z mniejszym ryzykiem... po godz. 17, gdy kontrolerzy nie pracują.

Trudniej jest w handlu i gastronomii. Nieuczciwy podatnik musi ukrywać nie tylko przychód, ale też poziom zakupów (bo sprzedaż znacząco niższa od zakupów to sygnał dla fiskusa, że coś z ewidencją jest nie tak). Część towarów dostarczanych przez hurtownika lub producenta nieuczciwy restaurator kupuje więc "na paragon" (nie ma faktury VAT na nabywcę, sprzedaż ewidencjonuje się na kasie fiskalnej jako sprzedaż detaliczną). Gdy hurtownik lub producent nie prowadzi sprzedaży detalicznej i metoda "na paragon" nie działa, pozostaje wystawienie faktury na nieistniejącą firmę.

- Mimo że ten raport wydaje się mieć charakter poradnika dla początkującego oszusta podatkowego, jego rola jest inna. Chodzi o pokazanie banalności sposobów wykorzystywanych powszechnie przez wielu podatników, ze szkodą dla gospodarki, państwa i uczciwych przedsiębiorców - tłumaczy Mirosław Barszcz. I dziwi się, że od lat fiskus pozostaje wobec tych praktyk kompletnie bezradny. - Skupia się za to na coraz to bardziej wymyślnych metodach przyłapywania uczciwych podatników na potknięciach i pomyłkach - zżyma się ekspert BCC.

Zdaniem Barszcza, żeby przekonać polskich podatników, że podatki powinno się płacić, trzeba im pokazać, że państwo nie marnotrawi ich pieniędzy. A do tego potrzebna jest więc reforma finansów publicznych. Fiskus powinien zmienić też swoje podejście do podatników. Zakazane powinny być takie działania, które rujnują zaufanie podatników do państwa. Przykładowo - wszczynanie egzekucji wobec tych podatników, którzy będąc w tarapatach, poprosili o rozłożenie podatku na raty.

Błędy fiskusa nie do podważenia

Grażyna J. Leśniak 04-08-2009, ostatnia aktualizacja 04-08-2009 06:21

Wady tytułu wykonawczego, na podstawie którego prowadzona jest egzekucja administracyjna, nie mają znaczenia dla jej poprawności, dopóki nie wpływają na wynik takiego postępowania

autor zdjęcia: Rafał Guz

źródło: Fotorzepa

+zobacz więcej

Tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny, oddalając skargę kasacyjną spółki z Trójmiasta (sygn. II FSK 217/09).

Spór o egzekucję

Tajemnicą poliszynela jest egzekwowanie zobowiązań podatkowych tuż przed upływem terminu ich przedawnienia. Podatnicy otrzymują tytuł wykonawczy, na podstawie którego następują potem czynności egzekucyjne, które albo przerywają bieg terminu przedawnienia podatku, albo prowadzą do wyegzekwowania należności w całości. A ponieważ czynności prowadzone są pod presją czasu, zdarzają się błędy, np. dotyczące sposobu zabezpieczenia zobowiązania podatkowego.

W tym wypadku – zdaniem spółki – nie dość, że pisma w postępowaniu egzekucyjnym, w tym odpisy tytułów wykonawczych, doręczane były spółce zamiast jej pełnomocnikowi, to jeszcze błędnie oznaczono zobowiązanego. Nie wskazano też istnienia zabezpieczenia ani prawa pierwszeństwa zaspokojenia należności.

Organ podatkowy dokonał zabezpieczenia z tytułu zaległego VAT za lata 2000 – 2002 oraz podatku dochodowego od osób prawnych za lata 1999 – 2002 poprzez zajęcie rachunku bankowego. Z czasem jednak zajęcie zabezpieczające przekształciło się w egzekucyjne, a zajęte kwoty zostały zaliczone na poczet egzekwowanych należności.

Podatnik uznał więc, że w jego sprawie nie zostały prawidłowo i skutecznie doręczone odpisy tytułów wykonawczych, a organ egzekucyjny nie zachował wszystkich wymagań dotyczących prawidłowego sporządzania i doręczania tytułów wykonawczych.

Wada dyskwalifikuje

Chodziło o art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, który mówi o tym, jakie elementy obowiązkowo musi zawierać tytuł egzekucyjny. – W orzecznictwie sądowym i doktrynie panuje przekonanie, że wystarczy brak jednego z tych elementów, aby podmiot mógł wnieść zarzuty niespełnienia wymogów ustawowych, co powinno doprowadzić do wystawienia nowego, poprawnego tytułu – przekonuje Ireneusz Krawczyk, partner w kancelarii Ożóg i Wspólnicy, pełnomocnik w sprawie.

Według niego już Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku błędnie przyjął, że konieczne jest badanie wpływu wadliwości tytułu wykonawczego na wynik egzekucji administracyjnej (sygn. I SA/Gd 264/ 08). – Można bowiem dojść do paradoksalnego wniosku, że wystarczy, aby z tytułu wykonawczego wynikało tylko, kto i ile jest zobowiązany zapłacić, a pozostałe elementy byłyby już nieistotne – przekonuje.

WSA w Gdańsku uznał jednak, że tytuł wykonawczy wyklucza działanie przez pełnomocnika, bo wymaga osobistego działania dłużnika. Z ustnego uzasadnienia NSA do wyroku wynika zaś, że wady tytułu wykonawczego, na podstawie którego prowadzona jest egzekucja, nie mają znaczenia dla jej poprawności, dopóki nie wpływają na wynik egzekucji administracyjnej. NSA nie podzielił też zastrzeżeń podatnika w kwestii odsetek za zwłokę.

Zdaniem mec. Krawczyka niezamierzonym skutkiem tego wyroku może być rozluźnienie wymogów co do starannego i poprawnego wypełnienia tytułu wykonawczego. Urzędnicy organów podatkowych i skarbowych będą mogli przyjąć, że większość błędów, jakie popełnią, a które potem oprotestują podatnicy, i tak będzie nie do podważenia przed sądem administracyjnym, bo nie wpływają na wynik sprawy. W efekcie oni będą się mylić, a ścigani przez nich dłużnicy i tak zapłacą swoje .

Co ma zawierać tytuł wykonawczy

Zgodnie z art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (DzU nr 229, poz. 1954 ze zm.) tytuł zawiera m.in:

- oznaczenie wierzyciela;

- wskazanie imienia i nazwiska lub firmy zobowiązanego i jego adresu;

- treść podlegającego egzekucji obowiązku, jego podstawę prawną oraz stwierdzenie, że jest wymagalny, a w wypadku należności pieniężnej także jej wysokość, termin, od którego nalicza się odsetki, oraz rodzaj i stawki tych odsetek;

- wskazanie zabezpieczenia należności pieniężnej;

- wskazanie podstawy prawnej: pierwszeństwa zaspokojenia należności i prowadzenia egzekucji administracyjnej;

- datę wystawienia tytułu, podpis z podaniem imienia, nazwiska i stanowiska służbowego podpisującego oraz odcisk pieczęci urzędowej wierzyciela.

Masz pytanie, wyślij e-mail do autorki: g.lesniak@rp.pl

Rzeczpospolita

Kara za błąd fiskusa

Grażyna J. Leśniak 27-07-2009, ostatnia aktualizacja 27-07-2009 06:48

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zapłaci spółce ponad 200 tys. zł tytułem zwrotu kosztów pomocy prawnej, po którą musiała sięgnąć, by obronić się przed niesłuszną decyzją fiskusa

autor zdjęcia: Radek Pasterski

źródło: Fotorzepa

+zobacz więcej

Tak orzekł XXV Wydział Cywilny Sądu Okręgowego w Warszawie, a jego wyrok jest już prawomocny (sygn. akt XXV C 1415/08). To dobry znak i precedensowa sprawa – twierdzą zgodnie eksperci prawa podatkowego. Bo orzeczenie sądu jest dowodem na to, że administracja podatkowa nie może czuć się bezkarna. Daje też nadzieję na przełamanie lęku podatników przed dochodzeniem odszkodowań od Skarbu Państwa.

W obronie podatnika

Mazowiecka spółka wystąpiła 12 grudnia 2008 r. o zasądzenie od Skarbu Państwa, reprezentowanego przez dyrektora warszawskiej Izby Skarbowej, ponad 173 tys. zł z odsetkami – tytułem naprawienia szkody, jaką wyrządziła wydana przez dyrektora ostateczna decyzja. Jej nieważność prawomocnie stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 23 stycznia 2008 r. oraz poprzedzająca ją decyzja dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej uchylona tym samym wyrokiem.

Według spółki wysokość szkody to kwota wydatków poniesionych przez nią na wynagrodzenie profesjonalnych pełnomocników (prawników z kancelarii prawnej Chadbourne & Parke), z których pomocą broniła swoich praw w długotrwałych i skomplikowanych postępowaniach administracyjnych i sądowo-administracyjnych. Trwały one prawie cztery lata. Nie obeszło się bez egzekucji oraz wzywania członków zarządu spółki do Urzędu Kontroli Skarbowej w charakterze podejrzanych w sprawie uszczupleń w VAT za grudzień 1999 r. Dyrektor UKS w Warszawie określił je w decyzji na kwotę 988 754 zł plus odsetki za cztery lata. Roszczenie spółki stanowiło zatem zaledwie część bezprawnie dochodzonych przez organy podatkowe i egzekucyjne należności.

Zaniechanie obrony i zapłata nienależnego VAT, tak jak żądał fiskus, mogłyby spowodować zapaść finansową firmy, a nawet doprowadzić do jej upadłości. Dlatego, jak twierdziła spółka, zmuszona była szukać wysokiej jakości profesjonalnej pomocy prawnej. Wynagrodzenie prawników stanowiło lwią część zasądzonego na rzecz spółki odszkodowania. A ponieważ ta sama kancelaria reprezentowała ją przed Sądem Okręgowym, to zasądzona kwota przekroczyła 200 tys. zł.

Dyrektor izby próbował zakwestionować koszty poniesione na profesjonalnych pełnomocników w celu obrony przed fiskusem. Twierdził bowiem, że prowadząc działalność gospodarczą, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością musi się liczyć z kosztami obsługi prawnej w celu ochrony swoich interesów i być na nie finansowo przygotowana.

Sąd nie podzielił jednak jego argumentów.

Fiskus nie może przerzucać ryzyka

Według sądu państwo co do zasady może odpowiadać za niezgodne z prawem decyzje. „Przerzucenie ryzyka konsekwencji finansowych za uznane za bezprawne decyzje fiskusa na obywateli czy firmy nie wydaje się stosowne w sytuacji, gdy angażują oni dla skutecznej obrony swoich racji kosztownych fachowców” – czytamy w uzasadnieniu wyroku.

Co więcej, zdaniem sądu błędne byłoby założenie, że strona ma trwać w bezczynności, a dopiero potem dochodzić odszkodowania. Logika wymaga, aby czynności obronne podejmowane były w stosownym czasie. Poniesione przez spółkę koszty były zatem w ocenie sądu okręgowego naturalną konsekwencją skutecznej obrony przed decyzją dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wydaną z naruszeniem prawa.

Problem polega na tym, że związek wydatków na pomoc prawną, świadczoną czy to przez radców prawnych, czy doradców podatkowych, z uzyskiwanymi przez podatników przychodami nie zawsze jest tak oczywisty dla organów podatkowych. Stąd stałą praktyką fiskusa jest kwestionowanie prawa firm do zaliczenia w koszty podatkowe tego rodzaju wydatków. Niestety, w tej kwestii nie jest jednoznaczne także orzecznictwo sądów administracyjnych.

Nie wiadomo, ile podobnych wyroków zapada w całym kraju i ile musi płacić Ministerstwo Finansów. Nikt bowiem nie prowadzi takiej ewidencji.

Opinia: Grażyna Tomiczek, doradca podatkowy z PricewaterhouseCoopers

Począwszy od 2007 r., podatnicy mają dużo większe pole do obrony przy zaliczaniu wydatków związanych z bieżącą obsługą prawną do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym. Oczywiście każdy wydatek musi być analizowany indywidualnie. Z udostępnianiem opinii prawnych przygotowanych dla podatnika byłabym jednak ostrożna. Zawsze można się też powołać na poufność zawartych w niej danych (wynikającą z przepisów o tajemnicy zawodowej doradzającego) i ograniczyć się do udostępnienia kilku stron niezawierających informacji wrażliwych. Można też poprosić prawnika czy doradcę podatkowego o przygotowanie podsumowania opinii bez wchodzenia w szczegóły. Sama opinia nie jest jedynym sposobem dokumentowania faktu poniesienia tego wydatku.

Rzeczpospolita

Czy sąd może zastąpić ustawodawcę

Krystian Łatka , Witold Modzelewski 20-06-2009, ostatnia aktualizacja 20-06-2009 06:15

Wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wywołał spór prawny, którego rozstrzygnięcie wymaga odpowiedzi na elementarne pytania dotyczące kompetencji do stanowienia prawa oraz sądownictwa administracyjnego – piszą Witold Modzelewski, prezes zarządu Instytutu Studiów Podatkowych i Krystian Łatka, doradca podatkowy z tego instytutu

źródło: ROL

+zobacz więcej

W orzecznictwie sądowym oraz doktrynie powstała rozbieżność co do oceny wpływu wyroku ETS (sprawa C-414/07) na prawo do odliczenia podatku naliczonego:

> czy wskutek tego wyroku prawo do odliczenia „odzyskały” samochody z tzw. kratką, czyli spełniające kryteria techniczne wynikające z ustawy vatowskiej z 8 stycznia 1993 r. (ustawa 1993) albo spełniające tzw. wzór Lisaka,

> czy wyrok ten spowodował, że od 1 maja 2004 r. nie obowiązywało w Polsce żadne ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego w przedmiotowym zakresie, bo ograniczenia wynikające z ustawy vatowskiej z 11 marca 2004 r. (ustawa 2004) zostały wprowadzone sprzecznie z VI dyrektywą, a w konsekwencji przepisy te nie mogą być stosowane.

Pierwszy ze wskazanych poglądów prezentuje minister finansów oraz część wyroków wojewódzkich sądów administracyjnych, drugi m.in. WSA w Krakowie (I SA/Kr 147/09).

Rozstrzygniecie problemu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie: czy sąd administracyjny może konstruować normę prawną, czy tylko ją odczytać na podstawie obowiązujących źródeł prawa stanowionego i orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego oraz ETS i dokonać prawidłowej wykładni. Wymaga to sięgnięcia, po pierwsze, do zasad stosowania prawa wspólnotowego i orzecznictwa ETS, w szczególności tez wyroku C-414/07. Po drugie, konieczne jest wyciągnięcie właściwych wniosków z tez wyroku ETS.

Kiedy proeuropejska wykładnia

Należy rozważyć, czy w wypadku art. 86 ust. 1 i 3 w zw. z art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy 2004 jest dopuszczalne konstruowanie normy prawnej na podstawie części treści tych przepisów w wyniku zastosowania wykładni proeuropejskiej. Innymi słowy, czy dokonywane przez część sądów administracyjnych ustalenie treści normy prawnej, która zawarta jest w tych regulacjach, jest prawidłowe, skoro treść prawa krajowego jest jasna i nie budzi wątpliwości, a sądy administracyjne przy dokonywaniu ustalenia treści normy prawnej sięgają do uchylonych ustaw.

W wyroku z 13 maja 2008 r. (I FSK 600/07) Naczelny Sąd Administracyjny trafnie zauważył: “Proeuropejska wykładnia prawa powinna mieć miejsce wyłącznie wówczas, gdy wykładnia językowa nie prowadzi do odpowiedzi w przedmiocie treści przepisów polskiego prawa. W szczególności znajdzie zastosowanie, gdy przepisy prawa UE nie zostały w pełni włączone do polskiego porządku prawnego i powodują niejasności interpretacyjne. Wykładnia proeuropejska prawa nie powinna mieć miejsca wtedy, gdy będzie to prowadziło do rezultatów sprzecznych z efektami wykładni językowej, mogłoby to bowiem doprowadzić do niedopuszczalnej wykładni contra legem”.

Należy w pełni zgodzić się z tym poglądem. A zatem do wykładni proeuropejskiej można sięgać, gdy istnieją wątpliwości co do treści normy wynikającej z prawa krajowego (możliwy jest więcej niż jeden rezultat wykładni, przy czym jeden z nich prowadzi do celów zgodnych z celem dyrektyw), albo gdy regulacja dyrektywy nie została w pełni włączona do prawa krajowego.

W pkt 44 wyroku C-414/07 ETS podkreślił: “Zadaniem sądu krajowego jest dokonanie interpretacji swego prawa wewnętrznego – w zakresie, w jakim jest to tylko możliwe – w świetle treści i celów szóstej dyrektywy po to, by osiągnąć przewidziane w niej rezultaty, przychylając się do interpretacji przepisów krajowych najbardziej zgodnej z tymi celami, a przez to, dochodząc do rozstrzygnięcia zgodnego z przepisami tej dyrektywy (…), a także, jeśli jest to konieczne, powstrzymując się od stosowania wszelkich sprzecznych przepisów prawa krajowego”.

ETS wskazał zatem na konieczność interpretacji prawa krajowego „w zakresie, w jakim jest to tylko możliwe”. Jeżeli interpretacja nie jest możliwa (nie ma miejsca na dokonywanie interpretacji normy wynikającej z prawa krajowego, bo nie budzi ona wątpliwości), a norma wynikająca z prawa krajowego jest sprzeczna z prawem wspólnotowym, może być “konieczne powstrzymanie się od stosowania wszelkich sprzecznych przepisów prawa krajowego”.

Norma wprowadzona przez krajowego ustawodawcę w art. 86 ust. 3 i art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy 2004 jest jasna i nie budzi wątpliwości. Wiadomo, jakie samochody nie uprawniały i nie uprawniają do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ich nabycia albo nabycia paliwa do ich napędu – w świetle regulacji krajowej. Nie ma zatem miejsca na dokonywanie jakiejkolwiek wykładni, w tym mającej na celu uzgodnienie treści normy wynikającej z tych przepisów z prawem wspólnotowym, gdyż wykraczałoby to poza zakres stosowania prawa.

Ochrona z klauzuli stałości

NSA w wyroku z 13 maja 2008 r. stwierdził, że jeżeli “treść implementowanego przepisu dyrektywy i unormowania krajowego wskazuje, że nadanie regulacji krajowej znaczenia wynikającego z bezwarunkowej i precyzyjnej normy unijnej prowadziłoby do sprzeczności z brzmieniem gramatycznym przepisu krajowego, sąd – w przypadku gdy obywatel domaga się zastosowania tej normy w sposób określony w dyrektywie – powinien odmówić zastosowania normy prawa krajowego i umożliwić obywatelowi skorzystanie z unormowania wspólnotowego”. Również z tym poglądem należy się zgodzić. Sąd administracyjny nie może, ustalając treść normy prawnej – nawet przy wykładni prowspólnotowej – doprowadzić do rezultatu sprzecznego z literalnym brzmieniem jasnej regulacji krajowej. Nie może zastępować w tym zakresie ustawodawcy.

Do wykładni proeuropejskiej można sięgać, gdy istnieją wątpliwości co do treści normy wynikającej z prawa krajowego

Jeżeli zatem art. 86 ust. 3 i art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy 2004 zostały wprowadzone 1 maja 2004 r. sprzecznie z zasadą stand still, to nie mogą być stosowane. Nie można twierdzić, iż ochrona wynikająca z zasady stand still dotyczy ograniczenia prawa do odliczenia, jakie przewidywał art. 25 ustawy 1993, bo określenie na podstawie tego przepisu po 30 kwietnia 2004 r. treści normy prawnej prowadzi do rezultatu rażąco sprzecznego z wykładnią krajowej regulacji (a tylko na pozór zgodnego z prawem wspólnotowym).

Zakres ochrony wynikający z klauzuli stałości należy odróżnić od zachowanych w prawie krajowym i rzeczywiście stosowanych ograniczeń w prawie do odliczenia. Zakres ochrony pozwala bowiem ustalić, jakie ograniczenie państwo członkowskie mogło zachować w prawie krajowym w dniu przystąpienia do wspólnoty (1 maja 2004 r.).

Odrębną kwestią pozostaje natomiast praktyka państwa członkowskiego. W pkt 37 wyroku ETS wskazał, że „zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału uregulowania krajowe nie stanowią odstępstwa dozwolonego na mocy art. 17 ust. 6 akapit drugi szóstej dyrektywy, jeżeli powodują one po wejściu w życie tej dyrektywy rozszerzenie zakresu istniejących wyłączeń, oddalając się tym samym od celu tej dyrektywy”. Dalej ETS podkreślił jednocześnie, że „z uwagi na cel tego przepisu pojęcie »prawo krajowe« w rozumieniu art. 17 ust. 6 akapit drugi szóstej dyrektywy odnosi się do krajowego systemu odliczenia VAT obowiązującego i rzeczywiście stosowanego w chwili wejścia w życie tej dyrektywy” (1 maja 2004 r.).

Niedopuszczalne porównanie

Ustalając zakres ochrony wynikający z zasady stand still, można sięgnąć zatem tylko do tej regulacji, która (1 maja 2004 r.) obowiązywała w prawie krajowym i była rzeczywiście stosowana. Art. 25 ustawy 1993 obowiązywał wyłącznie do 30 kwietnia 2004 r. ETS słusznie więc porównał stan prawny obowiązujący przed i po 22 sierpnia 2005 r. (punktem odniesienia – zgodnie z prawem wspólnotowym mógł być tzw. wzór Lisaka). ETS nie dokonał jednak takiego porównania dla wcześniejszych ograniczeń, bowiem:

> ustawa 1993 i ograniczenia w prawie do odliczenia z niej wynikające nie obowiązywały „w chwili wejścia w życie tej dyrektywy”,

> ETS musiałby sięgnąć do prawa krajowego sprzed akcesji.

Porównanie, jakiego dokonuje część sądów administracyjnych w odniesieniu do stanu prawnego sprzed 1 maja 2004 r., jest zatem niedopuszczalne. Skoro nie dokonał go ETS (w taki sposób, jak czynią to polskie sądy administracyjne), to czy może tego dokonać sąd krajowy?

Wykonując zatem dyspozycję zawartą w wyroku ETS sąd krajowy nie ma możliwości porównać zakresu prawa do odliczenia obowiązującego w dniu wejścia w życie VI dyrektywy, rozumianego jako porównanie zakresu prawa do odliczenia wynikającego:

> z art. 88 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 86 ust. 3 ustawy 2004 oraz

> art. 25 ust. 1 pkt 3a ustawy 1993.

W dniu wejścia w życie VI dyrektywy (1 maja 2004 r.) obowiązywała i mogła być rzeczywiście stosowana wyłącznie pierwsza ze wskazanych ustaw. Odwołanie się do uchylonego 1 maja 2004 r. aktu prawnego stoi w sprzeczności z Konstytucją RP (art. 7 oraz art. 87). Porównanie zakresu prawa do odliczenia na podstawie obu wskazanych stanów prawnych byłoby możliwe wyłącznie wtedy, gdyby 1 maja 2004 r. ustawodawca zachował ograniczenie prawa do odliczenia w kształcie obowiązującym przed tym dniem. Wprowadzenie całkowicie odmiennej regulacji – w świetle wyroku ETS – musi skutkować pominięciem przez sąd spornych przepisów przy wyrokowaniu (art. 86 ust. 3 i art. 88 ust. 1 pkt 3 ustawy 2004).

Sąd nie jest przy tym uprawniony do konstruowania normy prawnej, opierając się na wyroku ETS, a ponadto norma ta nie może mieć różnej treści w każdej indywidualnej sprawie. Oceny zgodności prawa krajowego wprowadzonego 1 maja 2004 r. należy dokonać in abstracto. Podkreślić należy, że rozumowanie prezentowane przez przeważającą część wojewódzkich sądów administracyjnych wymaga ustalenia hipotetycznej sytuacji podatnika w stanie prawnym obowiązującym przed 1 maja 2004 r. Dopiero na tej podstawie sąd orzeka, czy podatnikowi służy prawo do odliczenia podatku naliczonego po tym dniu. Powoduje to w istocie stosowanie przez sąd prawa, które utraciło moc i nie obowiązuje. Jak trafnie wskazał WSA w Krakowie, prowadzi to do „stworzenia nowej normy prawnej na podstawie przepisu uchylonego”.

Rzeczpospolita

Odliczyłeś ulgę, pokaż, że masz dzieci

Monika Pogroszewska 19-05-2009, ostatnia aktualizacja 19-05-2009 07:00

Fiskus kontroluje rodziców, którzy skorzystali z ulgi na dzieci. Szczególnie interesują go podatnicy, którzy uzyskali wysoki zwrot, rodzice rozwiedzeni, a także ci, których pociechy są już studentami

autor zdjęcia: Michał Walczak

źródło: Fotorzepa

Wypełnianie PIT-a

+zobacz więcej

Fiskus interesuje się tą ulgą, ponieważ odliczenia są w niej najwyższe – od podatku można odjąć aż 1173,70 zł na każde wychowywane dziecko. W rozliczeniu za 2007 r., kiedy została wprowadzona, skorzystało z niej ok. 4 mln podatników. Łącznie odliczyli prawie 5,5 mld zł.

Zwrot pod lupą

Jak informuje Monika Sala-Szczypińska z Izby Skarbowej w Krakowie, fiskus przeprowadza czynności sprawdzające zwłaszcza wtedy, gdy z zeznania wynika wysoka kwota zwrotu. Gdy okaże się odliczona nieprawidłowo, rodzic może albo złożyć korektę i dopłacić podatek, albo zostanie wszczęte w jego sprawie postępowanie podatkowe, którego celem będzie określenie wysokości zobowiązania.

Wojciech Piotrowski, doradca podatkowy w KPMG, przypomina, że w tym roku nie trzeba było podawać w PIT/O nr PESEL dziecka ani innych danych.

– Teraz fiskus sprawdza informacje, które podatnicy mogli umieścić w zeznaniu – mówi.

Kto może zostać wezwany? Każdy, kto ma prawo do ulgi. Dotyczy to osób, które wychowują dzieci niepełnoletnie, studentów do 25. roku życia oraz dzieci bez względu na wiek, które pobierają zasiłek pielęgnacyjny lub rentę socjalną. Rodzic może więc przedstawić odpis aktu urodzenia lub zaświadczenie o uczęszczaniu pełnoletniego dziecka do szkoły. Z sygnałów od czytelników wynika, że urzędy najczęściej sprawdzają prawo do odliczenia na dzieci powyżej 18. roku życia. Warto, by student wcześniej postarał się o zaświadczenie z uczelni – polskiej lub zagranicznej. To ostatnie należy przetłumaczyć na język polski.

Jak podkreśla Damian Kubiś, doradca podatkowy w TPA Horwath, konieczne może być udokumentowanie dochodów dzieci pełnoletnich, np. poprzez przedstawienie PIT-11 (informacji od płatnika) czy też rocznego zeznania PIT-37 (praca) lub PIT-38 (dochody z giełdy). Rodzice tracą bowiem prawo do ulgi, jeśli pociecha zarobiła w 2008 r. więcej niż 3088,68 zł. Nie chodzi tu o kwotę 3091 zł, czyli dochód niepowodujący obowiązku zapłaty podatku. Dwa złote różnicy mogą powodować utratę odliczenia, o czym przekonał się jeden z czytelników.

W rozliczeniu za 2008 r. limit ten nie dotyczy jednak dzieci, które płacą ryczałt lub podatek liniowy. Luka w przepisach sprawiła, że część osób skorzystała z ulgi nawet przy wyższych dochodach dziecka.

– Teraz jednak mogą być wnikliwie sprawdzeni przez urząd. Bardzo prawdopodobny jest spór z fiskusem – mówi Damian Kubiś.

Problem po rozwodzie

Rodzice mogą dowolnie podzielić się ulgą, ale nie odliczą podwójnej kwoty. Problemy mają osoby rozwiedzione lub w separacji. Ulgę odlicza ten, u kogo dziecko faktycznie mieszka. Ojciec może np. odliczyć kwotę za dwa miesiące, jeśli w tym czasie opiekował się synem lub córką, a matka za pozostałe dziesięć miesięcy. Zdarza się jednak, że rodzice nie mogą się w tej kwestii porozumieć i oboje twierdzą, że dziecko przebywało u nich przez większość roku. W takim przypadku urząd zażąda orzeczenia sądu określającego sposób opieki nad dzieckiem.

– Problem może powstać, gdy nie ma decyzji sądu co do czasu opieki – dodaje Kubiś.

Opinia: Adam Bartosiewicz, doktor nauk prawnych, współautor komentarza do ustawy o podatku PIT

Ulga na dzieci pozwala znacznie obniżyć podatek. Nic więc dziwnego, że urzędy weryfikują prawo do odliczenia. Rodzice powinni zawczasu przygotować stosowne dokumenty.

W wypadku dzieci małoletnich wystarczy akt urodzenia. Dopiero w rozliczeniu za 2009 r. odliczenie będzie proporcjonalne (za poszczególne miesiące roku). W wypadku dzieci pełnoletnich trzeba przedstawić zaświadczenie z uczelni bądź szkoły oraz – jeśli dziecko zarabiało – udokumentować jego dochody. Nie mogą one przekraczać 3088,68 zł z wyjątkiem rozliczenia liniowego i ryczałtowego. Uważać powinny osoby rozwiedzione i w separacji, które dzielą się opieką nad dzieckiem. Jeśli nie mogą się porozumieć co do podziału ulgi, urząd zapewne weźmie pod uwagę orzeczenie sądu określające zasady wykonywania władzy rodzicielskiej i opieki nad dzieckiem.

Masz pytanie, wyślij e-mail do autorki:

m.pogroszewska@rp.pl

Rzeczpospolita

Witajcie na podatkowym Dzikim Zachodzie

Andrew Clark

2009-04-23, ostatnia aktualizacja 2009-04-26 16:31

Nie ma tu rzędów palm i piaszczystych plaż jak na Kajmanach. Brakuje alpejskich szczytów Lichtensteinu. Ale czy przypadkiem Delaware, drugi na liście najmniejszych stanów USA, nie powinien się znaleźć na czarnej liście cieszących się złą sławą międzynarodowych rajów podatkowych?

W jednym biurowcu w stolicy Delaware mieści się 200 tys. firm

ZOBACZ TAKŻE

• "Rz": Niewielka spółka z Wrocławia przejmie kontrolę nad Herbapolem? (24-04-09, 09:09)
• Jak rozliczać koszty rozmów telefonicznych? (23-04-09, 13:45)
• Odliczanie podatku naliczonego przy nabywaniu motocykli do wypożyczalni (23-04-09, 13:43)
• Japonia płaci zagranicznym pracownikom, żeby wracali do domu (23-04-09, 13:12)
• InfoMonitor: spadło bezpieczeństwo obrotu gospodarczego (23-04-09, 13:06)
• Już czas na przygotowania do euro (23-04-09, 01:00)
• Firmy szturmem po unijne dotacje (23-04-09, 01:00)
• Małe firmy biją się o zamówienia i zbijają ceny (22-04-09, 01:00)
• Wrocław i Katowice walczą o wielką inwestycję IBM (21-04-09, 21:21)
• Deloitte: 60 proc. przedsiębiorców nie przygotowuje się do przyjęcia euro (21-04-09, 12:50)
• Spółki pod młotek: lista gotowa (21-04-09, 01:00)

Amerykański stan Delaware oferuje przedsiębiorcom anonimowość i swobodę działalności porównywalne z rajami podatkowymi.

Delaware to 150 kilometrowy kawałek ziemi na północno-wschodnim wybrzeżu USA. Stan ma 870 tys. mieszkańców, co stanowi zaledwie 0,3 proc. ludności Stanów Zjednoczonych. Jednak to właśnie tutaj jest zarejestrowana ponad połowa wszystkich amerykańskich spółek giełdowych, wliczając w to 60 proc. firm z listy Fortune 500, czyli największych korporacji świata.


Zaledwie jeden bezimienny biurowiec służy za siedzibę dla ponad 200 tys. spółek.

Na nieszczęście dla korporacyjnego eldorado, amerykańskim stanem zainteresował się premier Luksemburga Jean-Claude Juncker (wpływowy polityk Unii Europejskiej - przyp. tłum). W zeszłym tygodniu stwierdził, że jeśli jego kraj miałby zostać uznany za raj podatkowy, to nie inaczej powinno się traktować Delaware. Według Junckera ustalenia krajów G20 - dotyczące zwalczania rajów podatkowych - "będą niewiarygodne" jeśli do Delaware i kilka innych "przyjaznych podatkowo" amerykańskich stanów. - Jeśli musi być jakaś czarna lista, to Ameryka powinna dostać na niej swoje miejsce - uważa Juncker.

1209 Orange Street

Najważniejsza ulicą w Wilmington, największym mieście Delaware, jest Market Street. I widać tam wszystkie oznaki recesji. W sklepach o uwagę klientów walczą peruki, trampki i przeceniona odzież sportowa. Staromodne, ale schludne i gustowne drewniane trolejbusy suną tam i z powrotem prawie puste.

Za to samo centrum miasta jest usiane strzelistymi biurowcami amerykańskich banków. Nad miejskim placem góruje błyszczący budynek sądu, gdzie można usłyszeć najbardziej wyrafinowane rozmowy biznesowe. Korporacyjne życie kwitnie. Tablica obok kawiarni Brew Ha-Ha pyta przechodniów: "Masz dość sal konferencyjnych? Następne spotkanie biznesowe u nas, nad filiżanką najlepszej kawy w Delaware".

Kilkupiętrowa kamienica z żółtej cegły na 1209 Orange Street jest oficjalną siedzibą ponad 200 tys. firm m.in. Forda, American Airlines, General Motors, Coca-Coli, Kontucky Fried Chicken.

Stoi na skraju osiedla, a wejście do niej zasłania zielona kotara, naprzeciwko wielopoziomowy parking. Przez okna budynku widać rzędy szaf biurowych, ale prawie nie widać pracowników. Prawnie służy firmom za miejsce, gdzie wieszają tylko tabliczkę ze swoją nazwą na wykupionej szufladzie - tak jak to się dzieje na Bermudach, Jersey czy w Andorze.

Co przyciąga tam przedsiębiorstwa? Oczywiście przyjazny system podatkowy i elastyczne sądownictwo. Korporacyjni doradcy finansowi przyznają z uśmiechem, że prawie żadna firma zarejestrowana w Delaware nie prowadzi działalności na terenie stanu.

Jerry Daniel, wiceszef działu lobbingu w Corporation Trust Company, która zarządza 1209 Orange Street mówi wprost, że biuro jest niczym więcej niż użytecznym adresem pocztowym dla korporacji, które rozliczają się zgodnie z niekrępującym systemem podatkowym Delaware. - Każda działająca u nas firma musi mieć zarejestrowane biuro i oficjalnego pełnomocnika. Nasza rola to po prostu odbieranie i przesyłanie dalej oficjalnych pism kierowanych do firm - mówi Daniel.

Ale raje podatkowe są teraz na cenzurowanym. Barack Obama, jeszcze w czasie kampanii wyborczej przywołał konkretny adres - Ugland House na Kajmanach. Jest tam zarejestrowanych 12 tys. firm ze Stanów Zjednoczonych. - To największy biurowiec świata albo największy przekręt podatkowy w historii - mówił.

Biznesowy urok Delaware ma dwie strony. Stan nalicza firmom podatek dochodowy tylko od pieniędzy zarobionych na terenie Delaware. Spółki zależne działające gdzie indziej na terenie USA nie płacą CIT w ogóle. A dodatkowo - w związku z tym, że Delaware jest tak mały - faktyczne zobowiązania są minimalne.

Opłaca się być "przyjaznym"

Władze Delaware potrafią korzystać z możliwości jakie daje prawo USA. Już pod koniec XIX wieku tutejsi prawnicy wyrobili sobie markę specjalistów od prawa gospodarczego. Tamtejszy sąd kanclerski (rodzaj sądu arbitrażowego - przyp. tłum.) zajmuje się tylko sprawami gospodarczymi i zazwyczaj są one rozpatrywane przez sędziego, a nie przez ławę przysięgłych. To ważne w biznesie, bo sędziowie są mniej podatni na populistyczne argumenty i emocje. Sądy są znane z tego, że z papierkową robotą radzą sobie szybko i ściśle rozgraniczają interesy zarządów, menedżerów i akcjonariuszy. Bo przecież nie jest tak, że spółki z Delaware nigdy nie wchodzą sobie w drogę.

Goszczenie na swoim terenie tylu przedsiębiorstw to dla stanu bardzo zyskowny interes. Podatki i opłaty rejestracyjne przynoszą 775 mln dol. rocznie, co stanowi 22 proc. całego budżetu stanowego. Dzięki tym nadzwyczajnym zyskom mieszkańcy Delaware, jako jedni z niewielu w USA, nie płacą niższe podatki w sklepach i restauracjach.

Mark Roe, profesor Harvard Law School uważa, że Delaware ma żywotny interes w tym, żeby tworzyć prawo jak najbardziej przyjazne międzynarodowym koncernom. Interes publiczny czy akcjonariuszy jest sprawą drugorzędną. - Władze zdają sobie sprawę, że decyzję, gdzie spółka będzie miała siedzibę podejmują menedżerowie i inne ważne osoby w korporacji - uważa Roe. Według niego stwarza to ryzyko, że "zatwierdzą prawo, które będzie im przyjazne aż do granic wiarygodności systemu prawnego".

To właśnie w Delaware decydują się często losy najgłośniejszych sporów biznesowych. Tutejszy sędzia zadecydował w 2004 roku, że Conrad Black (magnat prasowy skazany za defraudacje - przyp. tłum.) powinien stracić kontrolę nad Daily Telegraph. Na salach sądowych Delaware trwała w zeszłym roku głośna dyskusja między medialnymi potentatami Barrym Dillerem a Johnem Malone, tam też odbywały się wstępne rozmowy na temat ewentualnego bankructwa General Motors.

Wiceprezydent z Delaware

Stan ma potężnych sojuszników. Wiceprezydent Joe Biden jest byłym senatorem z Delaware, który zdążył przywyknąć do codziennych podróży na trasie Wilmington-Waszyngton. Według Centre for Responsive Politics firmy prawnicze z Delaware przekazały w latach 2002-2008 ponad milion dolarów na polityczną działalność Bidena.

We władzach stanowych system rejestracji firm nadzoruje sekretarz stanu Rick Geisenberger. I to on szczególnie się zjeżył na wypowiedzi premiera Luksemburga. Sam podkreśla, że raje podatkowe to miejsca z niejasnym nadzorem i brakiem przejrzystych zasad. - Nie mam zamiaru odnosić się do wypowiedzi pana Junckera - mówi Geisenberger. I zaraz dodaje: - Jest różnica między prawem rejestracji spółek a prawem tajemnicy bankowej. W prawie USA są jasne i skuteczne zasady monitorowania podejrzanych transakcji i zapobiegania praniu brudnych pieniędzy - przekonuje.

Bagatelizuje krytykę Delaware jako przechowalni firmowych "tabliczek adresowych". - Te adresy tak naprawdę nie są adresami firm. To zarejestrowane biura. Chodzi po prostu o to, że jeśli ktoś pozwie spółkę, to tutaj zostanie obsłużona cała procedura - wyjaśnia Geisenberger.

Na ulicach Wilmington próba zaliczenia Delaware do tej samej kategorii, co Andory i Wysp Dziewiczych budzi pewne zakłopotanie. - Słyszałem, że mamy w Delaware dużo zarejestrowanych firm. Nie wiem jak to się ma do Kajmanów, ale 'raj podatkowy'? To brzmi zbyt surowo - uważa Dennis Dorsey, pracownik opieki zdrowotnej, urodzony i wychowany w Delaware.

Michael Wellington, menedżer ds. inwestycji w jednym z banków w Delaware użyłby raczej określenia "podatkowo korzystny".

Źródło: The Guardian

Wyrok ETS nr C‑414/07 w sprawie Magoora sp. z o.o.

Dodano 12/01/2009

Źródło: 

www.nsa.gov.pl

WYROK TRYBUNAŁU (czwarta izba)

z dnia 22 grudnia 2008 r.(*)

Szósta dyrektywa VAT – Artykuł 17 ust. 2 i 6 – Uregulowania krajowe – Odliczenie podatku VAT związanego z zakupem paliwa do niektórych pojazdów niezależnie od celu, w jakim są używane – Rzeczywiste ograniczenie prawa do odliczenia – Wyłączenia przewidziane przez przepisy krajowe w chwili wejścia w życie dyrektywy

W sprawie C‑414/07

mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 234 WE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie (Polska) postanowieniem z dnia 17 maja 2007 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 10 września 2007 r., w postępowaniu:

Magoora sp. z o.o.

przeciwko

Dyrektorowi Izby Skarbowej w Krakowie,

TRYBUNAŁ (czwarta izba),

w składzie: K. Lenaerts, prezes izby, R. Silva de Lapuerta, E. Juhász, G. Arestis (sprawozdawca) i J. Malenovský, sędziowie,

rzecznik generalny: M. Poiares Maduro,

sekretarz: M.A. Gaudissart, kierownik wydziału,

uwzględniając procedurę pisemną i po przeprowadzeniu rozprawy w dniu 25 września 2008 r.,

rozważywszy uwagi przedstawione:

–        w imieniu Magoora sp. z o.o. przez Z. Liptaka oraz J. Martiniego, działających w charakterze pełnomocników,

–        w imieniu rządu polskiego przez M. Dowgielewicza oraz H. Majszczyk, działających w charakterze pełnomocników,

–        w imieniu Komisji Wspólnot Europejskich przez D. Triantafyllou oraz K. Herrmann, działających w charakterze pełnomocników,

podjąwszy, po wysłuchaniu rzecznika generalnego, decyzję o rozstrzygnięciu sprawy bez opinii,

wydaje następujący

Wyrok

1        Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 17 ust. 2 i 6 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. L 145, s. 1, zwanej dalej „szóstą dyrektywą”).

2        Wniosek ten został złożony w ramach sporu pomiędzy Magoora sp. z o.o. (zwaną dalej „spółką Magoora”) a Dyrektorem Izby Skarbowej w Krakowie w przedmiocie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania krajowego prawa podatkowego w odniesieniu do możliwości odliczania podatku od wartości dodanej (zwanego dalej „podatkiem VAT”) naliczonego przy zakupie paliwa do samochodu używanego przez spółkę Magoora na podstawie umowy leasingu.

 Ramy prawne

 Uregulowania wspólnotowe

3        Artykuł 17 ust. 2 lit. a) i art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy, zmienionej dyrektywą Rady95/7/WE z dnia 10 kwietnia 1995 r. (Dz.U. L 102, s. 18), w chwili wystąpienia okoliczności faktycznych sprawy miał następujące brzmienie:

„2.      O ile towary i usługi są częścią transakcji [służą wykonywaniu czynności] podlegających opodatkowaniu, podatnik jest uprawniony do odliczenia od podatku, który zobowiązany jest zapłacić:

a)      należny [podlegający zapłacie] lub zapłacony na terytorium kraju podatek od wartości dodanej od towarów lub usług, które są lub mają być mu dostarczone przez innego podatnika;

[…]

6.      Przed upływem najwyżej czterech lat od daty wejścia w życie niniejszej dyrektywy Rada, stanowiąc jednogłośnie na wniosek Komisji, podejmie decyzję, które wydatki nie będą się kwalifikowały do odliczenia podatku [VAT]. Odliczenie podatku [VAT] nie będzie w żadnym przypadku obejmowało wydatków niebędących wydatkami ściśle związanymi z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne.

Do czasu wejścia w życie powyższych przepisów państwa członkowskie mogą zachować wyłączenia przewidziane w ich prawie krajowym w momencie wejścia w życie niniejszej dyrektywy”.

 Uregulowania krajowe

4        Artykuł 25 ust. 1 pkt 3a) ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz. 50), w brzmieniu obowiązującym w dniu 30 kwietnia 2004 r. (zwanej dalej „ustawą z dnia 8 stycznia 1993 r.”) stanowił:

„Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika: […] paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg”.

5        Przepisy szóstej dyrektywy zostały przetransponowane w Polsce na mocy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535, zwanej dalej „ustawą o podatku VAT”).

6        Zgodnie z art. 175 ustawy o podatku VAT ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. utraciła moc z dniem 1 maja 2004 r.

7        Artykuł 86 ust. 3 i 5 ustawy o podatku VAT w pierwotnym brzmieniu stanowił:

„3.      W przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej ładowności mniejszej niż określona według wzoru:

DŁ = 357 kg + n x 68 kg

gdzie:

DŁ – oznacza dopuszczalną ładowność,

n – oznacza ilość miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy,

kwotę podatku naliczonego stanowi 50% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 5000 [PLN].

[…]

5.      Dopuszczalna ładowność pojazdów oraz ilość miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 3, określona jest na podstawie wyciągu ze świadectwa homologacji lub odpisu decyzji zwalniającej z obowiązku uzyskania świadectwa homologacji, wydawanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. Pojazdy, które w wyciągu ze świadectwa homologacji lub w odpisie decyzji, o której mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub ilości miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 3”.

8        Artykuł 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku VAT w swym pierwotnym brzmieniu stanowił:

„Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika: […] paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3 i 5”.

9        Zgodnie z art. 176 pkt 3 ustawy o podatku VAT jej art. 86 i 88 znajdują zastosowanie, począwszy od dnia 1 maja 2004 r., gdyż przepis ten stanowi:

„Ustawa wchodzi w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia [czyli 20 kwietnia 2004 r.], z tym że:

3) art. 1–14, art. 15 ust. 1–6, art. 16–22 […], art. 42–95 […] stosuje się od dnia 1 maja 2004 r.”.

10      Ustawa z dnia 21 kwietnia 2005 r. (Dz.U. nr 90, poz. 756), która weszła w życie w dniu 22 sierpnia 2005 r., zmieniła ustawę o podatku VAT, a w szczególności jej art. 86 i 88.

11      Artykuł 86 ust. 3 i 4 ustawy o podatku VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 22 sierpnia 2005 r. stanowi:

„3.      W przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6000 [PLN].

4.      Przepis ust. 3 nie dotyczy:

1)      pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;

2)      pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;

3)      pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;

4)      pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;

5)      pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku nr 9 do ustawy;

6)      pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą – jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;

7)      przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:

a)      odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub

b)      oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy”.

12      Artykuł 88 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 22 sierpnia 2005 r. stanowi:

„Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika: […] paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86 ust. 3”.

 Postępowanie przed sądem krajowym i pytania prejudycjalne

13      Spór toczący się przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Krakowie dotyczy możliwości odliczania przez spółkę Magoora podatku VAT naliczonego przy zakupie paliwa do samochodu używanego w ramach prowadzonej przez nią działalności na podstawie umowy leasingu.

14      W dniu 25 marca 2005 r. spółka Magoora zawarła umowę leasingu operacyjnego samochodu, która została zarejestrowana w Urzędzie Skarbowym w dniu 13 czerwca 2005 r. Sąd krajowy nie podaje żadnych informacji dotyczących marki i charakterystyki technicznej tego samochodu.

15      Z postanowienia odsyłającego wynika, że ograniczenia w odliczaniu podatku VAT naliczonego przy zakupie paliwa według wzoru matematycznego zawartego w ustawie o podatku VAT w brzmieniu obowiązującym w dniu zawarcia umowy leasingu, to jest w dniu 25 marca 2005 r., nie miały zastosowania do spółki Magoora. Natomiast, w związku z przyjęciem nowej wersji art. 86 ust. 3 ustawy o podatku VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 22 sierpnia 2005 r., ograniczenia w odliczaniu podatku VAT w odniesieniu do powyższego zakupu zostały wobec tej spółki zastosowane, ponieważ dopuszczalna masa używanego przez nią samochodu nie przekraczała 3,5 tony.

16      W dniu 30 sierpnia 2005 r. spółka Magoora wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Prądnik z wnioskiem o udzielenie interpretacji przepisów ustawy o podatku VAT dotyczących zakresu i ograniczeń możliwości odliczania podatku VAT naliczonego przy zakupie paliwa do samochodu używanego na podstawie umowy leasingu. Spółka ta uważa, że w dalszym ciągu powinna mieć prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie paliwa do używanego przez siebie samochodu na podstawie art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy.

17      Postanowieniem z dnia 3 listopada 2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków-Prądnik uznał stanowisko spółki Magoora za nieprawidłowe, stwierdzając, że art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy nie może być źródłem prawa krajowego w Polsce.

18      W dniu 15 lutego 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie oddalił odwołanie spółki Magoora i utrzymał powyższe postanowienie, wskazując, że Rzeczpospolita Polska uprawniona była do utrzymania w mocy ograniczeń w odliczaniu podatku VAT obowiązujących w tym państwie członkowskim w dniu wejścia w życie szóstej dyrektywy. Ponadto uznał on, że przepisy obowiązujące od dnia 22 sierpnia 2005 r. zmieniły jedynie sposób określenia kategorii pojazdów, w odniesieniu do których nie jest możliwe odliczanie podatku VAT naliczonego przy zakupie paliwa.

19      Spółka Magoora wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

20      Jako że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie powziął wątpliwości co do interpretacji art. 17 szóstej dyrektywy, postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi:

„1)      Czy art. 17 ust. 2 i 6 szóstej dyrektywy stoi na przeszkodzie, aby Rzeczypospolita Polska uchyliła całkowicie z dniem 1 maja 2004 r. dotychczasowe przepisy krajowe dotyczące ograniczeń w odliczaniu podatku [VAT] naliczonego zawartego w zakupach paliwa do samochodów wykorzystywanych w opodatkowanej działalności, a w to miejsce wprowadziła również ograniczenia w odliczaniu podatku [VAT] naliczonego zawartego w zakupach paliwa do samochodów wykorzystywanych w opodatkowanej działalności, ale opisanych przez prawo krajowe przy użyciu odmiennych kryteriów niż to miało miejsce przed dniem 1 maja 2004 r., a następnie od dnia 22 sierpnia 2005 r. ponownie zmieniła powyższe kryteria?

2)      W razie udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytanie zawarte w punkcie pierwszym – czy art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy stoi na przeszkodzie, aby Rzeczypospolita Polska w ten sposób zmieniała powyższe kryteria, aby w sposób faktyczny ograniczyć zakres odliczeń podatku [VAT] naliczonego w porównaniu do przepisów krajowych obowiązujących 30 kwietnia 2004 r. lub do przepisów krajowych obowiązujących przed zmianą dokonaną z dniem 22 sierpnia 2005 r.; i czy przy uznaniu, że takie działanie Rzeczypospolitej Polskiej byłoby naruszeniem art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy, że podatnik uprawniony byłby do dokonywania odliczeń, ale w granicach, w których zmiany przepisów krajowych wykraczałyby poza zakres ograniczeń w odliczaniu podatku naliczonego przewidzianych przez obowiązujące w dniu 30 kwietnia 2004 r. i uchylone w tej dacie przepisy krajowe.

3)      Czy art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy stoi na przeszkodzie, aby Rzeczypospolita Polska, powołując się na przewidzianą tym przepisem możliwość ograniczania przez państwa członkowskie odliczania podatku [VAT] naliczonego zawartego w wydatkach niebędących wydatkami ściśle związanymi z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkowe lub wydatki reprezentacyjne – mogła ograniczyć odliczenia podatku [VAT] naliczonego w porównaniu do stanu prawnego obowiązującego w dniu 30 kwietnia 2004 r. w ten sposób, że wyłączyła odliczenia podatku [VAT] naliczonego przy zakupie paliwa do samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony z wyjątkiem samochodów, o których mowa w art. 86 ust. 4 ustawy [o podatku VAT] w brzmieniu obowiązującym od 22 sierpnia 2005 r.?”.

 W przedmiocie pytań prejudycjalnych

 W przedmiocie dopuszczalności pytań prejudycjalnych

21      Zdaniem rządu polskiego wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym jest niedopuszczalny, ponieważ zadane pytania nie mają żadnego związku z realiami sporu toczącego się przed sądem krajowym. Sąd ten nie dokonał oceny okoliczności faktycznych leżących u podstaw złożonego wniosku. Badanie pytań prejudycjalnych dotyczyłoby zatem sytuacji hipotetycznych.

22      W tym miejscu należy przypomnieć, że w ramach postępowania, o którym mowa w art. 234 WE, wyłącznie do sądu krajowego, przed którym toczy się spór i który wobec tego musi przyjąć na siebie odpowiedzialność za wydane orzeczenie, należy ocena, w świetle konkretnych okoliczności sprawy, zarówno niezbędności orzeczenia prejudycjalnego do wydania wyroku, jak i istotnego charakteru pytań skierowanych do Trybunału. W związku z tym, jeśli postawione pytania dotyczą wykładni prawa wspólnotowego, Trybunał jest co do zasady zobowiązany do wydania orzeczenia (zob. w szczególności wyroki: z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C‑119/05 Lucchini, Zb.Orz. s. I‑6199, pkt 43; z dnia 15 listopada 2007 r. w sprawie C‑162/06 International Mail Spain, Zb.Orz. s. I‑9911, pkt 23; z dnia 4 grudnia 2008 r. w sprawie C‑221/07 Zablocka‑Weyhermüller, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 20).

23      Nieuwzględnienie wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożonego przez sąd krajowy jest możliwe tylko wtedy, gdy jest oczywiste, że wykładnia prawa wspólnotowego, o którą się zwrócono, nie ma żadnego związku z realiami lub przedmiotem sporu toczącego się przed sądem krajowym, gdy problem jest natury hipotetycznej lub też gdy Trybunał nie dysponuje elementami stanu faktycznego albo prawnego, które są niezbędne do udzielenia użytecznej odpowiedzi na przedstawione mu pytania (zob. w szczególności wyroki: z dnia 13 marca 2001 r. w sprawie C‑379/98 PreussenElektra, Rec. s. I‑2099, pkt 39; z dnia 5 grudnia 2006 r. w sprawach połączonych C‑94/04 i C‑202/04 Cipolla i in., Zb.Orz. s. I‑11421, pkt 25; z dnia 7 czerwca 2007 r. w sprawach połączonych od C‑222/05 do C‑225/05 Van der Weerd i in., Zb.Orz. s. I‑4233, pkt 22; z dnia 8 listopada 2007 r. w sprawie C‑379/05 Amurta, Zb.Orz. s. I‑9569, pkt 64; a także ww. wyrok w sprawie Zablocka‑Weyhermüller, pkt 21).

24      W niniejszym przypadku należy zauważyć, że jak to wynika z postanowienia odsyłającego, sąd krajowy przedstawił Trybunałowi szczegółowy opis stanu faktycznego i prawnego toczącego się przed nim sporu, jak również powody, dla których uznał, że udzielenie odpowiedzi na zadane pytania jest niezbędne do wydania przez niego wyroku.

25      W konsekwencji wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym należy uznać za dopuszczalny.

 Co do istoty

26      Zwracając się z pytaniami prejudycjalnymi, które należy rozważać łącznie, sąd krajowy zmierza w istocie do ustalenia, czy art. 17 ust. 2 i 6 szóstej dyrektywy stoi na przeszkodzie temu, by państwo członkowskie uchyliło z dniem wejścia w życie tej dyrektywy na swym terytorium całość przepisów krajowych dotyczących ograniczeń prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie paliwa przeznaczonego do samochodów używanych dla celów działalności podlegającej opodatkowaniu, zastępując je przepisami ustanawiającymi nowe kryteria w tym przedmiocie; a także temu, aby to państwo członkowskie następnie ponownie zmieniło te kryteria w sposób powodujący rozszerzenie zakresu powyższych ograniczeń. W przypadku uzyskania odpowiedzi twierdzącej sąd krajowy pyta, czy podatnik ma prawo żądać stosowania przepisów krajowych obowiązujących przed dniem wejścia w życie tej dyrektywy.

27      Należy zauważyć, że w niniejszym przypadku szósta dyrektywa weszła w życie w Polsce w dniu jej przystąpienia do Unii Europejskiej, czyli w dniu 1 maja 2004 r. Zatem ten dzień jest istotny dla celów zastosowania art. 17 ust. 6 akapit drugi szóstej dyrektywy do tego państwa członkowskiego (zob. podobnie wyrok z dnia 8 stycznia 2002 r. w sprawie C‑409/99 Metropol i Stadler, Rec. s. I‑81, pkt 41).

28      Zgodnie z podstawową zasadą, na której opiera się wspólny system podatku VAT, a która wynika z art. 2 pierwszej dyrektywy Rady 67/227/EWG z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych (Dz.U. 1967, 71, s. 1301) oraz z szóstej dyrektywy, podatek VAT stosuje się do każdej czynności w zakresie produkcji lub dystrybucji, po odliczeniu podatku VAT, który obciążał bezpośrednio czynności dokonane na wcześniejszych etapach obrotu. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem prawo do odliczenia przewidziane w art. 17 i nast. szóstej dyrektywy stanowi integralną część mechanizmu podatku VAT i co do zasady nie może być ograniczane. Wykonywane ono jest od razu w odniesieniu do całego podatku naliczonego na poprzednich etapach obrotu. Wszelkie ograniczenie prawa do odliczenia podatku VAT ma wpływ na wysokość obciążenia podatkowego i powinno być stosowane w podobny sposób we wszystkich państwach członkowskich. W konsekwencji odstępstwa są dopuszczalne wyłącznie w przypadkach przewidzianych wyraźnie w szóstej dyrektywie (zob. wyrok z dnia 19 września 2000 r. w sprawach połączonych C‑177/99 i C‑181/99 Amprafrance i Sanofi, Rec. s. I‑7013, pkt 34; ww. wyrok w sprawie Metropol i Stadler, pkt 42, wyrok z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawie C ‑371/07 Danfoss i AstraZeneca, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 26). Ponadto przepisy przewidujące odstępstwa od zasady prawa do odliczenia podatku VAT, gwarantującego neutralność tego podatku, podlegają ścisłej wykładni (ww. wyrok w sprawie Metropol i Stadler, pkt 59).

29      Artykuł 17 ust. 2 szóstej dyrektywy w sposób jednoznaczny ustanawia zasadę odliczania przez podatnika kwot zafakturowanych mu tytułem podatku VAT od dostarczanych mu towarów lub świadczonych mu usług, o ile owe towary lub usługi są wykorzystywane dla potrzeb jego własnych czynności podlegających opodatkowaniu. Zasada prawa do odliczenia podatku VAT doznaje jednak odstępstwa, o którym mowa w art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy, a w szczególności w akapicie drugim tego ustępu (zob. ww. wyroki: w sprawie Metropol i Stadler, pkt 43, 44; a także w sprawie Danfoss i AstraZeneca, pkt 27, 28).

30      Zgodnie z art. 17 ust. 6 szóstej dyrektywy państwa członkowskie mogą utrzymać w mocy swe przepisy dotyczące wyłączenia prawa do odliczenia podatku VAT obowiązujące w chwili wejścia w życie tej dyrektywy, aż do przyjęcia przez Radę przepisów przewidzianych w tym przepisie.

31      Zadaniem prawodawcy wspólnotowego jest ustanowienie wspólnotowego systemu wyłączeń prawa do odliczenia podatku VAT i dokonanie w ten sposób stopniowej harmonizacji ustawodawstw krajowych w dziedzinie podatku VAT. Do chwili obecnej prawo wspólnotowe nie zawiera żadnego przepisu zawierającego wyliczenie wydatków, w przypadku których prawo do odliczenia podatku VAT jest wyłączone (zob. podobnie wyrok z dnia 14 czerwca 2001 r. w sprawie C‑345/99 Komisja przeciwko Francji, Rec. s. I‑4493, pkt 20; ww. wyrok w sprawie Metropol i Stadler, pkt 44; wyrok z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C‑280/04 Jyske Finans, Zb.Orz. s. I‑10683, pkt 23).

32      Należy stwierdzić, że dokonanie interpretacji przepisów krajowych w celu określenia ich treści w dniu wejścia w życie szóstej dyrektywy oraz w celu ustalenia, czy przepisy te spowodowały rozszerzenie zakresu obowiązujących wyłączeń po wejściu w życie szóstej dyrektywy, należy co do zasady do kompetencji sądu krajowego (zob. ww. wyrok w sprawie Metropol i Stadler, pkt 47).

33      Ponadto należy przypomnieć, że w ramach postępowania, o którym mowa w art. 234 WE, opartego na całkowitym rozdziale zadań sądów krajowych i Trybunału, wszelka ocena okoliczności faktycznych sprawy leży w kompetencjach sądu krajowego (zob. w szczególności wyrok z dnia 14 lutego 2008 r. w sprawie C‑450/06 Varec, Zb.Orz. s. I‑581, pkt 23 i przytoczone tam orzecznictwo). Jednakże w celu udzielenia sądowi krajowemu użytecznej odpowiedzi, Trybunał może, zgodnie z zasadą współpracy z sądami krajowymi, udzielić mu wszelkich wskazówek, które uzna za niezbędne (zob. w szczególności wyrok z dnia 1 lipca 2008 r. w sprawie C‑49/07 MOTOE, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 30).

34      W niniejszym przypadku zadaniem Trybunału jest udzielenie sądowi krajowemu wskazówek dotyczących interpretacji pojęcia „prawa krajowego” w rozumieniu art. 17 ust. 6 akapit drugi szóstej dyrektywy, w celu umożliwienia mu przystąpienia do ustalania treści tych przepisów w chwili wejścia w życie szóstej dyrektywy (zob. ww. wyrok w sprawie Metropol i Stadler, pkt 47).

35      Artykuł 17 ust. 6 akapit drugi szóstej dyrektywy zawiera bowiem klauzulę „standstill”, przewidującą utrzymanie w mocy krajowych wyłączeń prawa do odliczenia podatku VAT, które obowiązywały przed wejściem w życie tej dyrektywy (ww. wyrok w sprawie Ampafrance i Sanofi, pkt 5). Celem tego przepisu jest więc umożliwienie państwom członkowskim – do czasu ustanowienia przez Radę wspólnotowego systemu wyłączeń prawa do odliczenia podatku VAT – utrzymania w mocy wszelkich zasad prawa krajowego dotyczących wyłączenia tego prawa rzeczywiście stosowanych przez ich organy władzy publicznej w chwili wejścia w życie szóstej dyrektywy (zob. ww. wyroki: w sprawie Metropol i Stadler, pkt 48; a także w sprawie Danfoss i AstraZeneca, pkt 30, 31).

36      Należy stwierdzić, że na tyle na ile przepisy państwa członkowskiego po wejściu w życie szóstej dyrektywy zmieniają zakres istniejących wyłączeń, dokonując jego ograniczenia, a tym samym zbliżają się do celu tej dyrektywy, przepisy te objęte są zakresem odstępstwa z art. 17 ust. 6 akapit drugi szóstej dyrektywy i nie naruszają jej art. 17 ust. 2 (zob. ww. wyroki: w sprawie Komisja przeciwko Francji, pkt 22; w sprawie Metropol i Stadler, pkt 45; a także w sprawie Danfoss i AstraZeneca, pkt 32).

37      Natomiast należy przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału uregulowania krajowe nie stanowią odstępstwa dozwolonego na mocy art. 17 ust. 6 akapit drugi szóstej dyrektywy, jeżeli powodują one, po wejściu w życie tej dyrektywy, rozszerzenie zakresu istniejących wyłączeń, oddalając się tym samym od celu tej dyrektywy (zob. wyroki: z dnia 14 czerwca 2001 r. w sprawie C‑40/00 Komisja przeciwko Francji, Rec. s. I‑4539, pkt 17; z dnia 11 września 2003 r. w sprawie C‑155/01 Cookies World, Rec. s. I‑8785, pkt 66; a także ww. wyrok w sprawie Danfoss i AstraZeneca, pkt 33).

38      Z powyższego wynika, że z uwagi na cel tego przepisu pojęcie „prawo krajowe” w rozumieniu art. 17 ust. 6 akapit drugi szóstej dyrektywy odnosi się do krajowego systemu odliczenia podatku VAT obowiązującego i rzeczywiście stosowanego w chwili wejścia w życie tej dyrektywy.

39      Należy ponadto przypomnieć, że jak to podkreśla Komisja, klauzula „standstill” przewidziana w art. 17 ust. 6 akapit drugi szóstej dyrektywy nie ma na celu umożliwienia nowym państwom członkowskim dokonania zmiany swych wewnętrznych przepisów w związku z przystąpieniem do Unii Europejskiej w sposób, który oddalałby te przepisy od celów tej dyrektywy. Tego rodzaju zmiana byłaby sprzeczna z samą ideą tej klauzuli.

40      W tym kontekście sąd krajowy zastanawia się, czy okoliczność, że Rzeczpospolita Polska uchyliła ustawę z dnia 8 stycznia 1993 r. w dniu swego przystąpienia do Unii Europejskiej, uniemożliwia jej wprowadzenie w tym samym dniu nowych przepisów przewidujących ograniczenia prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie paliwa przeznaczonego do samochodów używanych dla celów działalności podlegającej opodatkowaniu.

41      Należy uznać, że uchylenie przepisów wewnętrznych w dniu wejścia w życie szóstej dyrektywy w krajowym porządku prawnym i zastąpienie ich w tym samym dniu innymi przepisami wewnętrznymi samo w sobie nie pozwala na przyjęcie, że państwo członkowskie zrezygnowało ze stosowania wyłączeń prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT. Tego rodzaju zmiana ustawowa nie pozwala też, sama w sobie, na stwierdzenie naruszenia art. 17 ust. 6 akapit drugi tej dyrektywy, pod warunkiem jednak, że nie doprowadziła do rozszerzenia – po tym dniu – zakresu wcześniejszych krajowych wyłączeń.

42      Sąd krajowy, który zgodnie z tym, co przypomniano w pkt 32 niniejszego wyroku, ma wyłączną kompetencję do dokonywania wykładni swego prawa krajowego, musi w toczącym się przed nim postępowaniu ocenić, czy zmiany wprowadzone wraz z transponowaniem szóstej dyrektywy do prawa polskiego na mocy ustawy o podatku VAT spowodowały rozszerzenie zakresu zastosowania ograniczeń prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie paliwa przeznaczonego do samochodów używanych w ramach działalności podlegającej opodatkowaniu, w porównaniu do przepisów krajowych obowiązujących wcześniej.

43      Natomiast należy zauważyć, że zgodnie z treścią wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym zmiana ustawy o podatku VAT wprowadzona ustawą z dnia 21 kwietnia 2005 r., która weszła w życie w dniu 22 sierpnia 2005 r., spowodowała rozszerzenie zakresu zastosowania tych ograniczeń w porównaniu do sytuacji istniejącej w chwili wejścia w życie szóstej dyrektywy w stosunku do Rzeczypospolitej Polskiej, co w świetle orzecznictwa przytoczonego w pkt 36 niniejszego wyroku jest sprzeczne z art. 17 ust. 6 akapit drugi tej dyrektywy.

44      Zadaniem sądu krajowego jest dokonanie interpretacji swego prawa wewnętrznego – w zakresie, w jakim jest to tylko możliwe – w świetle treści i celów szóstej dyrektywy po to, by osiągnąć przewidziane w niej rezultaty, przychylając się do interpretacji przepisów krajowych najbardziej zgodnej z tymi celami, a przez to dochodząc do rozstrzygnięcia zgodnego z przepisami tej dyrektywy (zob. podobnie wyrok z dnia 4 lipca 2006 r. w sprawie C‑212/04 Adeneler i in., Zb.Orz. s. I‑6057, pkt 124), a także, jeśli jest to konieczne, powstrzymując się od stosowania wszelkich sprzecznych przepisów prawa krajowego (zob. podobnie wyrok z dnia 22 listopada 2005 r. w sprawie C‑144/04 Mangold, Zb.Orz. s. I‑9981, pkt 77).

45      W tych okolicznościach na zadane pytania należy odpowiedzieć, że art. 17 ust. 6 akapit drugi szóstej dyrektywy stoi na przeszkodzie temu, by państwo członkowskie przy dokonywaniu transpozycji tej dyrektywy do prawa wewnętrznego uchyliło całość przepisów krajowych dotyczących ograniczeń prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie paliwa do samochodów używanych dla celów działalności podlegającej opodatkowaniu, zastępując je, w dniu wejścia w życie tej dyrektywy na swym terytorium, przepisami ustanawiającymi nowe kryteria w tym przedmiocie, jeżeli – co winien ocenić sąd krajowy – te ostatnie przepisy powodują rozszerzenie zakresu zastosowania wskazanych ograniczeń. Powyższy przepis w każdym razie stoi na przeszkodzie temu, by państwo członkowskie zmieniło później swe ustawodawstwo, obowiązujące od wyżej wskazanego dnia, w sposób, który rozszerza zakres zastosowania tych ograniczeń w stosunku do sytuacji istniejącej przed tym dniem.

 W przedmiocie kosztów

46      Dla stron postępowania przed sądem krajowym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed tym sądem, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż poniesione przez strony postępowania przed sądem krajowym, nie podlegają zwrotowi.

Z powyższych względów Trybunał (czwarta izba) orzeka, co następuje:

Artykuł 17 ust. 6 akapit drugi szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku stoi na przeszkodzie temu, by państwo członkowskie, przy dokonywaniu transpozycji tej dyrektywy do prawa wewnętrznego, uchyliło całość przepisów krajowych dotyczących ograniczeń prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej naliczonego przy zakupie paliwa do samochodów używanych dla celów działalności podlegającej opodatkowaniu, zastępując je, w dniu wejścia w życie tej dyrektywy na swym terytorium, przepisami ustanawiającymi nowe kryteria w tym przedmiocie, jeżeli – co winien ocenić sąd krajowy – te ostatnie przepisy powodują rozszerzenie zakresu zastosowania wskazanych ograniczeń. Powyższy przepis w każdym razie stoi na przeszkodzie temu, by państwo członkowskie zmieniło później swoje ustawodawstwo, obowiązujące od wyżej wskazanego dnia, w sposób, który rozszerza zakres zastosowania tych ograniczeń w stosunku do sytuacji istniejącej przed tym dniem.